Opter pour le régime de l’intégration fiscale

Intégration fiscale : quel avantage ?

Optimisation fiscale. Le régime de l’intégration fiscale est un dispositif qui offre bien des avantages, pour autant qu’il soit savamment utilisé et que vous en respectiez toutes les conditions. Ouvert aux groupes de sociétés, ce dispositif permet d’optimiser le résultat imposable du groupe formé d’une société holding et d’une ou plusieurs filiales et la fiscalité appliquée aux dividendes versées par cette ou ces filiales à la société holding.

Une optimisation fiscale du résultat imposable. Le principe de l’intégration fiscale réside dans une simple équation : le résultat du groupe formé entre une holding et une ou plusieurs filiales ne fera qu’un pour le calcul de l’impôt. Les déficits des unes viendront diminuer les bénéfices des autres. L’impôt sur les sociétés est, en effet, calculé sur un « résultat d’ensemble » du groupe.

Une optimisation fiscale des dividendes. Par principe, les dividendes distribués par une filiale à sa société mère sont exonérés d’impôt à hauteur de 95 % de leur montant, seule une quote-part de frais et charges égale à 5 % du montant de ces dividendes étant alors imposés. Cela suppose toutefois que cette société mère ait opté pour le régime mère fille (elle doit pour cela détenir au moins 5 % du capital de la filiale). Dans le cadre de l’intégration fiscale, cette quote-part de frais et charges imposable est abaissée à 1 %.

Un régime pour les dividendes reçus de l’étranger. Pour les sociétés éligibles au régime mère/fille, et toutes conditions par ailleurs remplies, la quote-part de frais et charge est abaissé de 5 à 1 % concernant les dividendes versés à une société française non membre d’un groupe fiscalement intégré par une filiale située à l’étranger (dans un Etat membre de l'Union européenne ou dans un autre Etat partie à l'accord sur l'Espace économique européen ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscale) soumise à un impôt équivalent à l'impôt sur les sociétés.

Un abaissement sous condition. Cet abaissement de la quote-part s’applique dès lors que la société distributrice (la société étrangère) et la société française à qui sont versés les dividendes auraient pu appartenir à un groupe fiscalement intégré si la société étrangère était située sur le sol français.

Attention. Cet abaissement de la quote-part de frais et charges ne s’appliquera pas si la société française qui reçoit les dividendes ne fait pas volontairement partie d’une intégration fiscale : tel est le cas lorsque l’absence d’intégration résulte d’un simple défaut d’option ou d’accord.

Quant aux sociétés non éligibles au régime mère/fille. Le régime applicable à ces distributions est modifié, sous condition, afin de le rapprocher de celui applicable aux distributions relevant du régime mère/fille. Concrètement, il n’y a plus de neutralisation intégrale de ces distributions. Dorénavant, les dividendes inéligibles au régime mère/fille ne seront plus neutralisés qu’à hauteur de 99 % : ces distributions seront donc comprises dans le résultat du groupe à hauteur de 1 %.

Régime mère/fille ? Pour mémoire, le régime mère-fille suppose de détenir au moins 5 % de la société filiale, que les titres soient qualifiés, au plan comptable, comme des « titres de participations » et qu’ils soient détenus pendant au moins 2 ans.

Intégration fiscale : quelles conditions ?

Très nombreuses conditions. Comme tout dispositif qui présente des avantages fiscaux, il faut respecter de nombreuses conditions, tant sur le fond que sur la forme, ce qui rend l’application de ce régime fiscal particulièrement complexe. Voici néanmoins les grandes lignes qu’il faut connaître pour appréhender les contours de ce dispositif spécial.

En ce qui concerne la société-mère. Elle doit être soumise à l’impôt sur les sociétés et détenir au moins 95 % (directement ou indirectement) des sociétés filiales avec lesquelles elle forme le groupe intégré fiscalement. Elle-même ne doit cependant pas être détenue directement ou indirectement à plus de 95 % par une autre société (elle perdrait alors son statut de société-mère).

En ce qui concerne la (les) société(s) filiale(s). Elle doit être également soumise à l’impôt sur les sociétés et détenue à au moins 95 % de son capital par la société-mère (directement ou indirectement).

Attention. La condition de détention doit être remplie de façon continue au cours de chaque exercice couvert par l’option pour l’intégration fiscale. Si le seuil de 95 % venait à ne pas être respecté, à la faveur de rachat ou de restructuration, vous risquez une exclusion de ce régime.

Une option. La société mère doit opter pour le régime de l’intégration fiscale : cette option est valable 5 ans et se renouvelle tacitement. La société-mère doit joindre à cette option le périmètre de l’intégration fiscale : elle indique à l’administration fiscale la liste des sociétés concernées par cette option pour l’intégration fiscale (elle-même et ses filiales), ce périmètre étant révisable tous les ans (il suffit à la société mère d’informer l’administration à propos des filiales qui sortent et qui entrent dans le groupe fiscalement intégré).

Coïncidence des exercices comptables. Les exercices comptables de la société mère et des filiales doivent coïncider et avoir en principe avoir une durée de douze mois (cette condition s'impose dès le premier jour d'application du régime). Il est toutefois possible à tout moment d’écourter ou d’allonger la durée d'un exercice afin de décaler la date de clôture, mais cette modification ne peut intervenir qu'une seule fois au titre d'une période couverte par une même option (elle doit être notifiée à l'administration dans le délai de dépôt de la déclaration de résultat de l'exercice précédant celui dont la date de clôture est modifiée).

Une convention. Le régime de l’intégration fiscale aura pour conséquence de rendre la société mère seule redevable légale de l’impôt sur les sociétés (c’est donc elle qui s’acquitte des acomptes au cours de l’exercice puis procède à la liquidation de l’IS dû au titre de l’exercice écoulé). Mais aucune règle précise n’est toutefois prévue quant à la répartition, entre les sociétés du groupe, des impôts acquittés par la société mère au nom du groupe, ni de l'économie d'impôt résultant, le cas échéant, de l'application du régime de groupe. C’est pourquoi il faut rédiger une convention qui aura pour effet de régler ces questions, tout en ayant à l’esprit que l’intérêt de chaque société et les droits des associés minoritaires ne doivent pas être lésés. Il pourra s’agir de :

• maintenir l’impôt à la charge de la société mère ;
• répartir l’impôt au prorata des résultats ;
• réallouer aux sociétés déficitaires l’économie d’impôt consécutives aux déficits.

Un excédent. La société mère peut demander, au moment du paiement du solde de l’impôt, la restitution d’un excédent de versement ou d’une fraction de l’impôt, le cas échéant. Une filiale ne peut donc pas, en principe, demander à l’administration de lui restituer directement un excédent d’impôt, sauf à ce que sa société mère lui ait donné mandat pour le faire.

Exemple 1. Après imputation d’un crédit d’impôt recherche au titre des dépenses de recherches qu’elle avait engagées, une filiale s’est aperçue que le groupe pouvait obtenir la restitution d’une fraction de l’impôt sur les sociétés déjà versé. Plutôt que d’en informer sa société mère, la filiale a décidé de former elle-même une demande de remboursement, ce que l’administration, puis le juge, lui ont refusé.

Cas particulier des sociétés qui sortent du groupe fiscalement intégré. A l’occasion d’une question qui lui était posée, l’administration a précisé que lorsqu’une société, qui répond à la définition des PME, sort du groupe de sociétés fiscalement intégrées, elle peut elle-même demander, au cours de l’année N+1, le remboursement de sa créance de crédit d’impôt au titre de l’année N, toutes conditions part ailleurs remplies.

Une PME ? Pour rappel, une PME est une société qui remplit les critères suivants : employer moins de 250 salariés, réaliser un chiffre d’affaires inférieur à 50 M€ (ou avoir un total de bilan inférieur à 43 M€).

Un redressement fiscal. En principe, lorsque l’une des filiales subit un redressement fiscal qui aboutit à un supplément d’impôt c’est la société mère qui est légalement redevable de l’IS pour les sociétés du groupe, et donc du supplément d’impôt mis à la charge de la société filiale.

Une information préalable… Avant l’envoi de l’avis de mise en recouvrement, l’administration doit impérativement adresser à la société mère un courrier l’informant du montant global des impôts, pénalités et intérêts de retard dont elle est redevable.

À noter. L’administration n’est pas tenue d’engager un débat contradictoire avec la société mère concernant le montant des redressements envisagés. Elle doit simplement l’informer des conséquences financières qu’elle devra supporter en tant que société tête de groupe.

… et précise. A l’occasion d’un litige opposant la société mère d’un groupe intégré à l’administration fiscale, le juge a pris soin de rappeler qu’en ce qui concerne les pénalités, le courrier préalable à l’avis de mise en recouvrement doit indiquer, en plus du montant précis desdites pénalités, les modalités de calcul qui ont permis de déterminer ce montant. Dans cette affaire, l’administration n’ayant pas fourni ces précisions à la société mère, les pénalités ont été annulées.

Récemment, le juge a rappelé que, dans le cadre du contrôle d’une société appartenant à un groupe intégré :

• le fait que le document d’information communiqué à la société mère lui soit remis en même temps que l’avis de mise en recouvrement, et non préalablement à celui-ci, n’a aucune incidence sur la régularité de la procédure de contrôle ;
• l’information délivrée à la société mère peut être considérée comme suffisante si le document qui lui a été remis renvoie vers les procédures de rectification qui ont été menées avec les sociétés membres du groupe et contient un tableau chiffré qui en récapitule les conséquences sur le résultat d’ensemble.

Parfois une double information. Il a été jugé qu’une société-mère d’un groupe intégré qui fait l’objet d’un contrôle fiscal doit recevoir une double information : d’abord, en sa qualité de société mère, elle doit être informée des conséquences financières du contrôle sur l’imposition du résultat d’ensemble du groupe dont elle est seule redevable. Ensuite, en sa qualité de société membre du groupe contrôlée, elle doit recevoir l’avis de mis en recouvrement l’informant des conséquences financières du contrôle sur son propre résultat fiscal.

Intégration fiscale : quelle mécanique ?

Déterminer le résultat au niveau des filiales. Dans un 1^er temps, chaque société du groupe (y compris la société mère tête de groupe) détermine son propre résultat fiscal. Ce résultat est calculé dans les conditions de droit commun, sous réserve de règles particulières qui concernent les modalités d'imputation des déficits et des moins-values à long terme :

• les déficits et moins-values nettes à long terme subis par les sociétés du groupe pendant l'intégration, sont pris en compte par la société mère pour la détermination du résultat (ou de la plus-value nette à long terme) d'ensemble et ne peuvent plus être reportés sur leurs propres résultats ;
• inversement, les déficits et moins-values à long terme subis par les sociétés du groupe au titre d'exercices antérieurs à leur entrée dans le groupe ne sont imputables que sur leur bénéfice propre, et non pas sur le résultat d'ensemble.

Procéder à des ajustements. Une fois la somme algébrique des résultats de chaque société effectuée, des ajustements devront être réalisés pour aboutir au résultat d’ensemble. Ces ajustements ont pour objet de neutraliser les effets des opérations entre les sociétés du groupe.

Concrètement. Voici rapidement la liste des principaux ajustements qui doivent être effectués :

• pour la détermination du résultat d'ensemble, les provisions qui ont pour objet des créances, des risques, des dépréciations d’actifs et qui concernent des sociétés intégrées entre elles doivent être neutralisées : déduite au niveau du résultat d’ensemble, elles doivent venir majorer le résultat d’ensemble (les reprises ultérieures de ces dotations seront déductibles du résultat d'ensemble, à condition que les sociétés en cause soient toujours membres du groupe au moment des reprises).
• des retraitements sont aussi susceptibles d’être appliqués au niveau des charges financières ;
• les distributions de dividendes entre sociétés d’un même groupe fiscalement intégrées, de même que les distributions de dividendes entre société non éligibles au régime mère/fille sont neutralisées (et donc exonérées) à hauteur de 99 % de leur montant : seule une quote-part de frais et charges égale à 1 % de ces dividendes reste imposable ;
• le montant des rémunérations (anciens jetons de présence) distribuées par les filiales du groupe qui est, par principe, déductible est réintégré dans le résultat d'ensemble;
• pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2019, la quote-part de frais et charges imposable (au taux de 12 %) au titre des plus-values de vente de titres de participation n'est plus neutralisée pour le calcul du résultat d’ensemble ;
• pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2019, les subventions et abandons de créances consentis entre sociétés membres ne sont plus neutralisés pour le calcul du résultat d’ensemble.

Déterminer le résultat d’ensemble. Une fois ces ajustements effectués, le résultat d’ensemble est imposé : soit il est bénéficiaire et donc soumis à l'IS au taux normal ou au taux réduit, le cas échéant, pour les PME ; soit il est déficitaire, ce déficit constituant alors une charge des exercices suivants, sauf option pour le report en arrière de ce déficit.

Attention. Lorsqu'une filiale cesse de faire partie du groupe intégré ou lorsque le régime de groupe cesse d'être applicable, certains des effets de la neutralisation des opérations internes au groupe peuvent, entre autres conséquences, être remis en cause.

Focus sur les prestations rendues entre sociétés intégrées. Par principe, les prestations rendues entre sociétés (services, vente de stock, etc.) doivent être facturées au prix normal de marché. Jusqu’à présent, il était admis par le juge de l’impôt que ces prestations puissent être facturées pour leur prix de revient. Depuis le 1er janvier 2019, cette position du juge est légalisée. Notez que dans cette hypothèse, ces prestations ne sont pas prises en compte pour la détermination du bénéfice net et ne constituent pas un revenu distribué.

Conseil. Pour éviter toute remise en cause, par l’administration, de la réalité des prestations effectuées, et donc de la déduction des charges facturées en contrepartie de l’exécution de ces prestations, conservez tous les documents de preuve dont vous disposez (convention de prestations de services, factures, échanges de mails, etc.).