TVA, taxe sur les salaires et société holding : soyez vigilant !

Société holding : est-elle concernée par la TVA ?

Pourquoi constituer une société holding ? Les raisons peuvent être multiples : optimiser la reprise d’une société en bénéficiant d’un effet de levier financier et fiscal (en optant notamment pour un régime d’intégration fiscale), préparer la transmission d’une entreprise, optimiser l’organisation juridique et la gestion des activités en créant des filiales par activité détenues par une société holding, etc.

2 « catégories » de société holding. Traditionnellement, on distingue deux types de sociétés holding : la société holding dite « pure » qui n’a qu’une activité exclusivement dédiée à la prise de participations dans une ou plusieurs sociétés filiales (elle détient des titres de participations et perçoit des dividendes) ; et la société holding dite « active » ou « mixte » qui, outre la détention de titres des filiales, se chargera d’animer et de centraliser la gestion des filiales (elle rendra, contre facturation, des services administratifs, comptables, juridiques, informatiques, etc. – on parle de « management fees »).

Une obligation d’animer toutes ses filiales ? Le juge vient de préciser qu’une holding animatrice (ou holding « mixte ») n’est pas obligée d’animer toutes ses filiales. Ainsi, le fait pour une holding animatrice, de détenir une participation minoritaire dans l’une des filiales qu’elle n’anime pas, ne lui fait pas perdre son caractère de « holding animatrice ».

Qu’en est-il de la TVA ? L’activité liée à la gestion des dividendes est dite « hors champ d’application de la TVA » : la jurisprudence considère que la perception de dividendes ne constitue, en effet, pas la contrepartie d’une activité économique, même si la société holding fournit, par ailleurs, des prestations de services à ces filiales. Quant à ces prestations de services, elles sont, par définition, soumises à la TVA.

Conclusion. Il s’ensuit donc que la société holding peut ne pas pouvoir récupérer la totalité de la TVA liée à ses dépenses, puisque son activité n’est pas, en totalité, soumise à la TVA.

Exemple 1. Une holding qui a pour objet social la gestion de participations dans plusieurs filiales, loue un immeuble qui lui appartient à l’une de ses filiales. Suite à une opération de restructuration interne, elle rachète des titres de cette filiale. A l’occasion de ce rachat, la holding s’est acquittée d’un certain nombre de frais pour lesquels elle a récupéré la TVA (droit à déduction). A l’occasion d’un contrôle fiscal, l’administration lui refuse le bénéfice du droit à déduction. Elle rappelle en effet, que les holdings ayant pour objet unique la prise de participation dans des filiales, sans s’immiscer directement ou indirectement dans la gestion de ces entreprises, n’ont pas la qualité « d’assujetti » à la TVA. En clair, puisque la holding ne réalise pas d’activité économique soumise à TVA, elle ne peut pas récupérer la TVA payée sur les frais engagés dans le cadre de l’acquisition de titres de participation.

Sauf que la holding loue un immeuble à l’une de ses filiales, rappelle le juge. Pour lui, cette activité de location s’apparente à une activité économique ouvrant droit à déduction de TVA, à partir du moment où elle constitue un moyen pour la holding, de s’immiscer dans la gestion de sa filiale. Cette immixtion résulte de la combinaison des éléments suivants :

• la prestation de services (c’est-à-dire la location) doit avoir un caractère permanent ;
• elle doit être exercée à titre onéreux ;
• elle doit être soumise à TVA : elle ne doit donc pas être exonérée ;
• il doit exister un lien direct entre le service rendu par la holding et la contre-valeur reçue de la filiale.

Donc. Si tous ces critères sont réunis, la holding pourra bien déduire la TVA acquittée à l’occasion de l’achat de titres de participations de la filiale à laquelle elle loue le bien immobilier.

Exemple 2. En plus de son activité d’acquisition, de détention et de gestion de participations, une société holding, membre d’un groupe de sociétés, exerce une activité de gestion et de coordination stratégiques d’entreprises. Souhaitant acquérir les titres d’une société « cible », elle a :

• payé des services externes de conseil, qui lui ont été facturés avec TVA ;
• versé une commission à un établissement bancaire pour des services relatifs à l’organisation, au montage et à la garantie de placement d’un emprunt destiné à financer son achat qui, là encore, était soumise à TVA.

Une intention…Parce qu’en achetant ces titres la holding avait l’intention d’exercer une activité économique consistant à fournir à la société « cible » des prestations de services de gestion soumises à la TVA, elle a demandé à récupérer la taxe qu’elle a elle-même supportée.

… qui ne suffit pas ! Une demande rejetée par l’administration fiscale, qui constate que :

• la holding n’a finalement pas acheté les titres de la société « cible » ;
• et qu’elle a reversé l’intégralité des sommes empruntées à sa société-mère, sous forme de prêt.

Donc…Parce qu’elle n’a pas réalisé d’opération effectivement soumise à la TVA, la holding n’est pas en droit de récupérer la TVA sur les frais qu’elle a supporté.

Société holding : est-elle concernée par la taxe sur les salaires ?

La contrepartie d’un assujettissement partiel à la TVA. Si votre société holding n’est pas soumise à la TVA, ou si elle ne l’a pas été sur 90 % au moins de ses recettes (incluant le montant des dividendes perçus), elle est soumise à la taxe sur les salaires.

Attention. Dans une récente affaire, le juge de l’impôt a précisé que pour échapper à la taxe sur les salaires, la société doit non seulement avoir été soumise à la TVA sur une partie de son CA pour l’année en cause (année N), mais aussi sur 90 % au moins de son CA pour l’année précédente (année N-1).

Un assujettissement au moins partiel à la taxe sur les salaires. S’il est possible d’imaginer que pour une holding
« pure », la soumission à la taxe sur les salaires soit totale (en l’absence de recettes soumises à la TVA), la holding « mixte » pourra être soumise, quant à elle, partiellement à cette taxe. Le rapport d’assujettissement à la taxe sur les salaires sera calculé selon la formule suivante : chiffre d'affaires non soumis à la TVA / chiffre d'affaires total (une décote étant, en outre, prévue lorsque ce rapport d’assujettissement est compris entre 10 % et 20 %).

La société verse-t-elle des rémunérations ? La société holding pourra donc être soumise à la taxe sur les salaires pour autant qu’elle verse effectivement des rémunérations. Or, il n’est pas rare en pratique que cela soit effectivement le cas, les dirigeants étant souvent rémunérés via cette holding.

Focus sur la rémunération des dirigeants. Depuis le 1er janvier 2013, la base de calcul de la taxe sur les salaires est alignée sur celle de la CSG applicable aux salaires et revenus assimilés. A l’occasion de ce changement, il est désormais expressément précisé que la taxe vise « les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés… ». Ce qui laisse entendre que les mandataires sociaux ne sont pas concernés…

Conséquence. La taxe sur les salaires concerne, par principe, les rémunérations versées aux salariés, placés dans un état de subordination vis-à-vis de l’entreprise qui les emploie. C’est ce qui peut expliquer que les dirigeants n’étant pas des « salariés » au sens du droit du travail, parce qu’ils ne sont pas en situation de subordination, leurs rémunérations ne devraient pas être soumises à la taxe sur les salaires, comme cela a déjà été admis par des juges (par exemple pour un gérant et associé unique d’une EURL).

Mais… Le Conseil d’Etat a toutefois considéré que les rémunérations des mandataires sociaux obligatoirement affiliés au régime général de la sécurité sociale sont soumises à la taxe sur les salaires, même s’ils n’ont pas la qualité de « salariés » au sens du droit du travail.

Concrètement. Sont donc concernés par la taxe sur les salaires :

• dans les SARL : les gérants minoritaires ;
• dans les SA et les sociétés d'exercice libéral à forme anonyme : les PDG, les présidents du conseil d’administration, directeurs généraux et directeurs généraux délégués ;
• dans les SAS et les sociétés d'exercice libéral par actions simplifiées : les présidents et dirigeants.

A contrario… Ne sont pas soumises à la taxe sur les salaires les rémunérations versées aux gérants majoritaires de SARL, aux associés gérants d’EURL, aux membres du directoire, à l’administrateur provisoirement délégué, aux administrateurs ou membres du conseil de surveillance chargés de fonctions spéciales dans une SA, etc.

Focus sur la rémunération des assistantes de direction. Le juge de l’impôt a récemment décidé qu’une holding exerçant une activité de gestion financière des titres de ses filiales auxquelles elle rend également diverses prestations de services, divisée en 2 secteurs distincts d’activité, devait payer la taxe sur les salaires à raison de la rémunération perçue par une assistante de direction. Dans cette affaire, en effet, le contrat de travail de la salariée mentionne qu’elle occupe un poste « d’assistante de direction », sans autre précision quant à la nature exacte des missions qu’elle exerce et à son positionnement dans la société.

Société holding : 1ère optimisation possible

Constituer une SARL. La taxe sur les salaires a pour base de calcul les sommes payées à titre de traitements et salaires, déterminés, rappellent les textes, selon les règles prévues en matière de sécurité sociale. Parce que le gérant majoritaire de SARL n’est pas affilié au régime général de la sécurité sociale, sa rémunération n’est pas soumise à la taxe sur les salaires.

Donc… Pour éviter l’assujettissement de votre rémunération à la taxe sur les salaires, il peut être intéressant d’étudier la constitution d’une société holding sous la forme d’une SARL, dans laquelle vous seriez gérant majoritaire.

Mais… Cette optimisation devra aussi être étudiée à la lumière du statut social du gérant majoritaire et du nouvel assujettissement aux cotisations sociales des dividendes perçus par les travailleurs indépendants exerçant leur activité au sein d’une société soumise à l’impôt sur les sociétés (pour la part des dividendes perçus excédant 10 % du capital social).

Société holding : 2ème optimisation possible

Constituer des secteurs distincts. Une autre piste à étudier concerne la constitution de secteurs distincts, en considérant que des salariés sont affectés au secteur financier (non soumis à la TVA) et les autres sont affectés à la gestion des prestations de services fournies aux filiales (soumis à la TVA).

Donc… Les rémunérations des salariés affectés au secteur financier sont soumises à la taxe sur les salaires ; celles versées aux salariés affectés au secteur commercial ne sont pas soumises à cette taxe. Quant aux salariés affectés aux deux secteurs, leur rémunération est soumise à la taxe sur les salaires (calculée selon le rapport d’assujettissement déterminé en fonction du chiffre d’affaires non soumis à la TVA par rapport au chiffre d’affaires total).

Mais… La constitution de secteurs distincts, tant en matière de TVA que de taxe sur les salaires, suppose d’être en mesure d’identifier un secteur dédié à l’activité financière et d’y affecter du personnel. En outre, la jurisprudence considère que les dirigeants d’une société holding « mixte » sont présumés affectés indistinctement aux deux secteurs, financier et commercial, sauf à être en mesure de justifier que le dirigeant n’a aucune prérogative dans le secteur financier. Cela revient à démontrer que vous n’exercez pas de contrôle, ni de responsabilité sur le secteur financier, ce qui, en pratique, ne sera pas chose aisée… Et qui pourrait remettre en cause la notion d’effectivité de l’exercice de vos fonctions de direction (dommageable notamment au titre de l’ISF, l’une des conditions d’exonération de vos titres de sociétés étant l’exercice d’une activité « effective » !).

Attention. Depuis le 1er janvier 2018, l’ISF est supprimé et remplacé par l’impôt sur la fortune immobilière (IFI) qui ne porte que sur les biens et droits immobiliers.

Des exonérations maintenues. Certaines des exonérations qui existaient dans le cadre de l’ISF ont été aménagées dans le cadre de l’IFI. Ainsi, les biens ou droits immobiliers détenus par vous lorsque l’activité est exercée dans une société soumise à l’impôt sur les sociétés ainsi que, en cas de détention indirecte, la valeur de ses titres correspondant à la fraction représentative de ces mêmes biens sont exonérés d’IFI, sous réserve du respect des conditions suivantes :

• l’activité de la société doit être de nature industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale ;
• vous devez effectivement exercer à titre principal dans la société une fonction de direction, qui doit donner lieu à une rémunération normale représentant plus de la moitié de vos revenus professionnels ;
• vous devez détenir directement ou indirectement (un seul niveau d’interposition étant admis) au moins 25 % des droits de vote (seul ou avec les membres de votre groupe familial au sens large), cette condition ne visant que les gérants minoritaires de SARL et les associés dirigeants de SA et SAS (cette condition de détention minimale du capital n’est pas exigée si la valeur brute de leur participation dépasse 50 % de la valeur brute de leur patrimoine).

Société holding : 3ème optimisation possible

Ne pas se rémunérer dans la société holding. Cette solution consisterait à créer une société holding pure, qui n’aura pour activité exclusive que la prise de participations dans une ou des filiales et la perception des dividendes, et faire en sorte de ne pas percevoir de rémunération par cette holding. Et si la volonté est de créer une société holding mixte pour optimiser et rationaliser la gestion des sociétés filiales, il pourrait être envisagé de scinder la société holding en deux sociétés distinctes : une société holding pure qui porte les titres des filiales et une société qui ne détiendrait pas les titres des filiales et qui aurait pour objet de gérer les services communs aux sociétés du groupe.

Donc… Vous l’aurez compris : la société holding qui porte les titres des filiales serait soumise à la taxe sur les salaires, mais, faute de base imposable (aucune rémunération versée), aucune taxe ne serait à payer. La société qui assurerait la gestion des prestations de services, et donc emploierait les salariés affectés à cette activité, étant soumise à la TVA à 100 %, échapperait à la taxe sur les salaires. En outre, vous pourriez optimiser le montant global de la TVA déductible du groupe.

Mais… Le recours à ces différentes optimisations peut être de nature à alourdir la gestion des sociétés. Par ailleurs, il est essentiel de s’assurer que le montage retenu réponde à des considérations économiques objectives, justifiées par des objectifs autres que fiscaux : si tel n’est pas le cas, l’administration fiscale pourrait considérer que votre optimisation n’a qu’un but exclusivement fiscal, source d’abus de droit, lourdement sanctionné par des amendes et majorations fiscales.

Y penser ! Pensez là encore à l’impact ISF : rappelons que seule une société holding active peut vous permettre de bénéficier de l’exonération fiscale des actions ou parts de cette holding, au titre de l’ISF (application de l’exonération des biens professionnels sous réserve du respect de plusieurs conditions).

Attention. Depuis le 1er janvier 2018, l’ISF est supprimé et remplacé par l’impôt sur la fortune immobilière (IFI) qui ne porte que sur les biens et droits immobiliers.

Société holding : 4ème optimisation possible

« Gérer » la distribution de dividendes ? Une autre piste pourrait être de distribuer des dividendes une année sur deux, de manière à éviter l’assujettissement de la taxe sur les salaires. L’année où vous ne versez pas de dividendes à la société holding, elle sera soumise à 100 % à la TVA à raison de ses activités d’animatrice du groupe ; l’année suivante, année de versement de dividendes, elle ne sera pas nécessairement soumise à 100 % à la TVA, mais elle le sera au titre de l’année précédente.

Mais… Comme pour la solution précédente, ce type d’agissement peut encourir la qualification d’abus de droit si l’administration arrive à démontrer que la distribution de dividendes une année sur deux n’a pas d’autre but que d’éviter la taxe sur les salaires. Il faut donc être en mesure d’établir que cette modalité de distribution répond également à d’autres considérations…