Succession : fin de la déductibilité fiscale de certaines dettes !

Dettes de restitution : un nouveau dispositif anti-abus

Pour éviter certains abus, la loi de finances pour 2024 a mis fin à la possibilité de déduire les dettes de restitution de l’actif successoral dans le cas d’un quasi-usufruit.

Donation avec réserve d’usufruit : rappels

Pour mémoire, le démembrement de propriété consiste à accorder le droit de jouir d’un bien à une personne appelée « l’usufruitier » et le droit d’en disposer à une autre appelée le « nu-propriétaire ».

Le démembrement peut être la conséquence d’une cession du bien à titre onéreux ou d’une transmission à titre gratuit (donation, succession).

Au moment du démembrement d’un bien, des droits de mutation sont calculés sur la valeur de chacun des droits (usufruit et nue-propriété), selon un barème tenant compte de l’âge de l’usufruitier.

Lorsqu’un acte prévoit uniquement la donation de la seule nue-propriété du bien et que le donateur en conserve l’usufruit (on parle alors de donation avec réserve d’usufruit), les droits de mutation doivent être acquittés sur la valeur de la nue-propriété uniquement. En cas de décès de l’usufruitier, ses héritiers reçoivent la pleine propriété du bien et ne doivent s’acquitter d’aucun droit sur l’usufruit.

Si le démembrement porte sur un bien consomptible, c’est-à-dire un bien dont on ne peut pas faire usage sans le consommer (une somme d’argent, par exemple), on parle de quasi-usufruit.

Le quasi-usufruit fait naître une créance ou dette de restitution au profit du nu-propriétaire. En effet, l’usufruitier est tenu de restituer au nu-propriétaire l’équivalent de ce qu’il a utilisé au jour où le démembrement de propriété cesse.

Pour le calcul des droits de mutation par décès, les dettes à la charge du défunt sont déduites de l’actif, si, au jour de l’ouverture de la succession, leur existence est justifiée.

La loi de finances pour 2024 a rendu non déductibles de l’actif successoral les dettes de restitution portant sur une somme d’argent dont le défunt s’était réservé l’usufruit.

Dettes non déductibles de l’actif successoral

La valeur qui correspond à la dette de restitution non-déductible donne désormais lieu au paiement de droits de mutation par décès dus par le nu-propriétaire.

Ils sont calculés en fonction du degré de parenté existant entre le nu-propriétaire et l’usufruitier, au moment de la succession ou de la constitution de l’usufruit, si les droits dus sont inférieurs.

Des précisions viennent d’être apportées sur la nature des dettes non déductibles. Elles sont constituées des dettes de restitution exigibles afférentes à une somme d’argent dont le défunt s’était réservé l’usufruit, et notamment :

• des dettes de restitution résultant du don de la nue-propriété de sommes d’argent dont le défunt s’était réservé l’usufruit ;
• des dettes de restitution résultant de la cession d’un bien dont le défunt s’était préalablement réservé l’usufruit, ou de toute autre opération assimilable par laquelle le bien sur lequel le défunt s’était réservé l’usufruit est liquidé sous forme d’une somme d’argent (paiement ou remboursement d’une créance, rachat d’un contrat de capitalisation, etc.), avec report de l’usufruit sur le prix de cession ou sur le produit de la liquidation, lorsqu'elles sont contractées dans un objectif principalement fiscal.

Dettes déductibles de l’actif successoral, sous conditions

Notez que restent déductibles de l’actif successoral :

• les dettes de restitution contractées sur le prix de cession d’un bien dont le défunt s’était réservé l’usufruit, dès lors qu’il est justifié que ces dettes n’ont pas été contractées dans un objectif principalement fiscal ;
• les dettes de restitution portant sur une somme d’argent dont le défunt s’était réservé l’usufruit en exerçant le choix de la totalité de l’usufruit en qualité de conjoint survivant, ou d’une disposition entre époux, ou en exerçant un avantage matrimonial ou un préciput convenu dans le contrat de mariage.

Sont également toujours déductibles les dettes de restitution portant sur une somme d’argent dont le défunt s’était réservé l’usufruit en tant que légataire ou donataire à cause de mort de son partenaire de Pacs ou de son concubin prédécédé.

Liquidation des droits de mutation

Rappelons que la perception des droits de mutation est effectuée en ajoutant à la valeur des biens compris dans la donation ou la déclaration de succession, celle des biens qui ont fait l’objet de donations antérieures, à l’exception de celles passées depuis plus de 15 ans.

La loi de finances pour 2024 prévoit que ces dispositions ne s’appliquent ni sur la valeur des sommes d’argent dont le défunt s’était réservé l’usufruit, ni sur celle des biens dont le défunt s’était réservé l’usufruit du prix de cession.

Les droits de mutation réglés lors de la constitution de l’usufruit sont déduits des droits dus par le nu-propriétaire, sans pouvoir donner lieu à une restitution.

L’entrée en vigueur de ces nouvelles dispositions vient d’être précisée : elles s’appliquent aux successions ouvertes depuis le 29 décembre 2023.